이전 칼럼에서 리스개시일에 자산·부채를 인식하고 측정하는 단계를 다뤘다면, 이번에는 그 이후다. K-IFRS 제1116호와 일반기업회계기준 제13장에서 사용권자산을 어떻게 후속 측정하고, 리스료 변동 시 리스부채를 어떻게 재평가하며, 계약 자체가 바뀌는 리스변경을 어떻게 처리하는가. 이 칼럼에서는 ① 사용권자산의 후속 측정, ② 리스부채 재평가, ③ 리스이용자의 리스변경 세 가지를 다룬다.
① 사용권자산의 후속 측정
제1116호에서 리스이용자는 원칙적으로 원가모형을 적용해 사용권자산을 측정한다(1116.29). 원가모형에서는 원가에서 감가상각누계액·손상차손누계액을 차감하고 리스부채 재측정에 따른 조정을 반영한다(1116.30). 감가상각은 제1016호 요구사항을 따르되, 소유권 이전이나 매수선택권 행사가 반영된 경우 내용연수 종료시점까지, 그 밖의 경우 내용연수 종료일과 리스기간 종료일 중 이른 날까지 감가상각한다(1116.31·32). 손상은 제1036호를 적용한다(1116.33). 예외적으로 투자부동산 공정가치모형을 적용하는 경우 그 정의를 충족하는 사용권자산에 공정가치모형을(1116.34), 재평가모형 적용 유형자산에 관련되는 경우 재평가모형을 선택 적용할 수 있다(1116.35).
제13장에는 사용권자산이라는 개념 자체가 없고, 금융리스자산의 감가상각만 규정한다. 금융리스자산의 감가상각은 리스이용자가 소유한 다른 유사자산의 감가상각과 일관되게 처리하며, 소유권 획득이 확실시되면 내용연수에 걸쳐, 그렇지 않으면 리스기간과 내용연수 중 짧은 기간에 걸쳐 감가상각한다(13.15).
② 리스부채 재평가
제1116호는 리스개시일 후 리스료 변동을 반영해 리스부채를 다시 측정하도록 구체적 지침을 제공한다. 재측정 금액은 사용권자산을 조정해 인식하되, 사용권자산 장부금액이 0으로 줄고 부채 감소분이 그보다 크면 나머지를 당기손익으로 인식한다(1116.39). 할인율 처리는 변동의 성격에 따라 갈린다. ⑴ 수정 할인율을 쓰는 경우 - 리스기간 변경, 매수선택권 평가 변동 시 수정 리스료를 수정 할인율로 할인한다(1116.40·41). ⑵ 원래 할인율을 쓰는 경우 - 잔존가치보증 예상지급액 변동, 지수·요율 변동에 따른 미래 리스료 변동 시에는 원칙적으로 변경되지 않은 할인율을 사용하되, 변동이자율 변동으로 리스료가 변한 경우에만 수정 할인율을 쓴다(1116.42·43).
제13장은 금융리스부채 재평가에 대한 별도 규정이 없다.
③ 리스이용자의 리스변경
제1116호는 리스변경을 상황별로 구체적으로 규정한다. ⑴ 기초자산 사용권이 추가되어 범위가 넓어지고 그 개별 가격에 상응하는 만큼 리스대가가 증액되는 변경은 별도 리스로 회계처리한다(1116.44). ⑵ 별도 리스가 아닌 변경은 변경 유효일에 대가를 재배분하고 리스기간을 다시 산정한 뒤 수정 할인율로 리스부채를 재측정한다(1116.45). 그 회계처리는, 범위를 좁히는 변경이면 종료를 반영해 사용권자산 장부금액을 줄이고 관련 차손익을 당기손익으로 인식하며, 그 밖의 변경이면 사용권자산에 상응하는 조정을 한다(1116.46).
제13장은 리스변경으로 리스 분류가 변경되는 경우의 회계처리만 규정한다. 리스조건 변경에 합의했고 처음부터 변경된 조건으로 계약했다면 분류가 달라졌을 경우, 변경 전까지는 분류 변경 전 리스로, 변경 후 잔여리스기간은 분류 변경된 리스로 회계처리한다(예: 운용리스 → 금융리스). 다만 추정의 변경, 상황의 변경, 조정리스료 발생은 분류 변경을 초래하지 않는다(13.8).
시사점
이 단계에서 두 기준의 차이는 한층 벌어진다. 제1116호는 후속 측정·재평가·변경 전반에 걸쳐 구체적 절차를 두지만, 제13장은 재평가에 별도 규정이 없고 리스변경도 분류 변경 상황만 다룬다. 특히 제1116호의 리스부채 재평가는 지수·요율 연동 리스료 등 리스료에 변동이 생길 때마다 발생하며, 그때마다 사용권자산이 함께 조정된다는 점이 제13장과 가장 다르다. 또한 제13장의 핵심인 운용/금융 분류는 제1116호의 단일 모형에서는 변경 대상조차 되지 않으므로, 제13장에서 분류 변경으로 처리하던 사건이 제1116호에서는 리스변경 또는 재평가의 틀로 흡수된다. 제13장 적용기업이 K-IFRS로 전환할 때는 기존에 단순 손익 처리하던 리스료 변동·계약 변경이 자산·부채 재측정으로 바뀐다는 점을 염두에 둘 필요가 있다.
